IAS 8 (PSAK 25) Accounting Policies, Changes in Accounting Estimates and Errors

Tulisan kali ini akan mencoba mengajak diskusi mengenai IAS 8:Accounting Policies, Changes in Accounting Estimates and Errors. Pertama-tama mari kita lihat tujuan pengaturan dari standar akuntansi ini sehingga kita bisa memahami "niat" dari penyusun standar ini. Pada paragraph 1 dijelaskan sebagai berikut:

"The objective of this Standard is to prescribe the criteria for selecting and changing accounting policies, together with the accounting treatment and disclosure of changes in accounting policies, changes in accounting estimates and corrections of errors. 

The Standard is intended to enhance the relevance and reliability of an entity’s financial statements, and the comparability of those financial statements over time and with the financial statements of other entities."

Baiklah, kalau kita lihat tujuan dari standar ini bisa di ringkas sebagai beriktut:

1. menentukan kriteria dalam memilih dan merubah kebijakan akuntansi
2. menentukan perlakuan akuntansi dan pengungkapan atas:
1. perubahan kebijakan akuntansi;
2. perubahan estimasi; dan
3. errors (pada saat terjadi kesalahan).

Kenapa perlu mengatur hal seperti ini? Paragraf selanjutnya menyatakan bahwa pengaturan ini untuk mejamin laporan keuangan yang dihasilkan dapat memenuhi kualitas sbb:

1.  relevan dan andal
2. dapat dibandingkan baik dengan laporan keuangan tahun sebelumnya maupun dengan enitas lain yang sejenis.

Pengaturan ini sangat penting untuk dipahami karena merupakan "aturan main" yang haru ditaati dalam memillih dan menerapkan kebijakan akuntansi. Berbicara mengenai standar akuntansi artinya kita berbicara bagaimana menerapkan suatu kebijakan akuntansi yang telah diatur dalam standar. Nah, untuk menerapkannya kita perlu sebuat aturan main yang diikuti secara konsisiten dari waktu-ke waktu oleh seluruh entitas sehingga menjamin dihasilkannya laporan keuangan yan dapat di bandingkan baik dengan tahun-tahun sebelumnya maupun dengan entitas lain.
 




Sebelum masuk ke diskusi yang lebih mendalam ada baiknya kit mengingat kembali bahwa dalam  akuntansi masalah yang mungkin timbul secara garis besar dapat dibagi sebagai berikut:

1. Pengakuan (kapan dicatat?)
2. Pengukuran (berapa harus dicatat?)
3. Penyajian (bagaimana menampilkan dalam laporan keuangan?)
4. Pengungkapan  (informasi apa saja yang harus diberikan dalam catatan laporan keuangan?)

Nah, setiap standar akuntansi biasanya dalam tujunnya menyebutkan area mana yang diatur oleh standar ini sehingga memudahkan kita untuk memahami dalam konteks apa suatu standar akuntansi harus diterapkan.

Oke, kita kembali ke IAS 8, dlm tujuannya tidak disebutkan pengaturan spesifik di area mana standar ini mengatur. Namun, dalam tujuannya standar ini menyebutkan 3 area yang diatur:

1. penentuan kriteria 
2. perlakuan akuntansi 
3. pengungkapan

Areanya sedikit berbeda dengan apa yang kita diskusikan sebelumya karena sekali lagi stadar ini merupakan landasarn bagi standar-standar lainnya. Seluruh standar akuntansi yang berlaku di IFRS maupun PSAK harus dibaca dalam konteks standar ini. Artinya kalau kita ingin memilih atau merubah kebijakan akuntansi sesuai dengan standar yang berlaku maka kita harus mengikuti pengaturan sebagaimana diatur dalam standar ini. Mungkin akan lebih mudah dipahami nanti ketika kita sudah mendiskusikan secara lebih mendalam.

Diskusi terkait dengan standar ini akan dibagi menjadi 4 bagian yang diharapkan dapat mencakup keseluruhan isi dari standar ini yaitu:

1. Standar Akuntansi
2. Kebijakan Akuntansi
3. Estimasi Akuntansi
4. Kesalahan

STANDAR AKUNTANSI

 Berbicara mengenai standar akuntansi kita perlu memahami terlebih dahulu apa itu standar akuntansi. Mari kita lihat definisi nya di IFRS maupun PSAK sebagai berikut:

IFRS:
"International Financial Reporting Standards (IFRSs) are Standards and Interpretations adopted by the International Accounting Standards Board (IASB). They comprise:

• International Financial Reporting Standards;
• International Accounting Standards; and
• Interpretations developed by the International Financial Reporting Interpretations Committee (IFRIC) or the former Standing Interpretations Committee (SIC)."

(Paragraf 5 IAS 8)

PSAK:

"Standar Akuntansi Keuangan (SAK) adalah Pernyataan dan Interpretasi yang dikeluarkan oleh Dewan Standar Akuntansi Keuangan Ikatan Akuntan Indonesia serta peraturan regulator pasar modal untuk entitas yang berada di bawah pengawasannya."

(Paragraf 5 PSAK 25)

Dari definisi ini apa yang dapat kita ambil sebagai benang merahnya? Kita mulai dari IFRS, kalau dari IFRS isunya adalah ada standar-standar yang dihasilkan oleh pendahulu IASB yaitu IASC. Standar-standar ini perlu mendapatkan pengakuan terlebih dahulu dari IASB agar dapat dijadikan acuan sebagai salah satu standar akuntansi yang dikeluarkan oleh IASB. Oleh karena itu kita melihat disini standar akuntansi didefinisikan meliputi:

1. IFRS (dihasilkan oleh IASB)
2. IAS (dihasilkan oleh IASC meskipun beberapa disempurnakan oleh IASB)
3. IFRIC (dihasilkan oleh IASB) dan SIC(dihasilkan oleh IASC)

Poin kedua yang dapat kita cermati adalah bahwa standar akuntansi meliputi juga iterpretasi yang dikeluarkan baik oleh IFRIC maupun oleh SIC. Pengaturan ini memberikan kedudukan yang sejajar bagi interpretasi yang dikeluarkan IFRIC atau SIC sebagai bagian dari standar akuntansi.

Dalam konteks PSAK terdapat tambahan ketentuan yaitu memasukkan "peraturan regulator pasar modal" sebagai bagian dari standar akuntansi untuk entitas yang berada di bawah pengawasannya.  Hal ini dapat dilihat sebagai suatu bentuk adaptasi atas implementasi IFRS untuk menyesuaikan dengan peraturan perundang-undangan yang berlaku di Indonesia.


KEBIJAKAN AKUNTANSI

Pemilihan Kebijakan Akuntansi

Hal pertama yang perlu kita pahami terkait kebijakan akuntansi adalah mengenai bagaimana memilih kebijakan akuntansi. IAS 8/PSAK 25 ini mengatur hirerarki atau urutan acuan yang perlu kita ikuti dalam rangka memilih suatu kebijakan akuntansi.

1. Dalam kondisi terdapat standar akuntansi yang mengatur secara spesifik.

Kondisi ini diatur dalam paragraf 7 IAS 8/PSAK25 sbb:

"When an IFRS specifically applies to a transaction, other event or condition, the accounting policy or policies applied to that item shall be determined by applying the IFRS."

Dalam kondisi ini maka kita harus mengikuti ketentuan yang ditetapkan dalam standar tersebut.  Namun ketentuan dalam paragraf selanjutnya memberikan sedikit kelonggaran yaitu  diijinkan untuk tidak mengikuti ketentuan dalam suatu standar dalam kondisi dampak penerapannya tidak material dan tidak dimaksudkan untuk mencapai tujuan suatu penyajian teretentu yang dapat mengakibatkan tidak tercapainya tujuan pelaporan keuangan untuk menghasilkan laporan keuangan yang berisi informasi relevan dan andal.

Dalam suatu standar akuntansi terkadang dilengkapi dengan panduan untuk membantu proses penerapan standar tersebut. Panduan tersebut dapat bersifat wajib diikuti dan tidak wajib untuk diikuti. Panduan yang wajib diikuti adalah panduan yang ditetapkan sebagai "bagian yang tidak terpisahkan" dari standar akuntansi.


2. Dalam kondisi tidak terdapat standar akuntansi yang mengatur secara spesifik.

Kondisi ini diatur dalam paragraf 10 IAS 8/PSAK 25 sbb:

"In the absence of an IFRS that specifically applies to a transaction, other event or condition, management shall use its judgement in developing and applying an accounting policy that results in information that is:
(a) relevant to the economic decision-making needs of users; and
(b) reliable, in that the financial statements:

• represent faithfully the financial position, financial performance and cash flows of the entity;
• reflect the economic substance of transactions, other events and conditions, and not merely the legal form;
• are neutral, ie free from bias;
• are prudent; and
• are complete in all material respects."

Paragraf ini mengatur bahwa dalam kondisi tidak erdapat standar akuntansi yang secara spesifik mengatur transaksi yang dilakukan oleh suatu entitas, maka mangement dari entitas tersebut diberikan kewenangan untuk menggunakan pertimbangannya sendiri untuk menentukan kebijkan akuntansi bagi transaksi tersebut. Kebijakan akuntansi yang dipilih harus menghasilkan informasi yang relevan dan andal dengan beberapa kriteria sebagaimana disebutkan dalam paragraf diatas. Ketentuan ini memperjelas arti pentingnya pencapaian tujuan dibuatnya standar akuntansi yaitu untuk menghasilkan informasi yang relevan dan andal.

Pertanyaan kemudian yang muncul adalah acuan apa yang diijinkan untuk digunakan oleh managemen dalam menetukan kebijakan yang tepat untuk transaksi yang tidak diatur dalam standar akuntansi?

Dalam paragraf selanjutnya diatur mengenai hierarki acuan yang dapat digunakan manakala tidak terdapat standar akuntansi yang mengatur secara jelas mengenai suatu transaksi tertentu sebagai berikut:

1. Standar akuntansi yang mengatur permasalahan yang serupa;
2. Ketentuan dasar yang terdapat dalam Conceptual Framework;
3. Standar akuntansi terkini yang dikeluarkan oleh badan penyusun standar akuntansi lain yang menggunakan kerangka dasar yang sama
4. literatur akuntansi lain, dan praktik akuntansi industri yang berlaku, sepanjang tidak bertentangan dengan ketentuan dalam standar akuntansi yang berlaku serta Conceptual Framework.

Konsistensi Kebijakan Akuntansi

Setelah kita menentukan kebijakan akuntansi sesuai dengan standar yang berlaku atau menggunakan pertimbangan sendiri sebagaimana didiskusikan diatas, IAS 8 (PSAK 25) mewajibkan kita untuk menerapkan kebijakan ini secara konsisten sepanjang tidak terdapat standar akuntansi yang secara spesifik mengatur berbeda. Apabila terdapat standar yang mengatur spesifik yang mengatur berbeda maka kita harus mengacu ke standar tersebut dan menenerapkannya secara konsisten.

Perubahan Kebijakan Akuntansi

Setelah kita memilih dan menerapkan kebijaan akuntansi secara konsisten, masalah yang mungkin muncul dikemudian hari adalah bagaimana jika kita ingin merubah kebijakan akuntansi kita?

Kita diijinkan untuk merubah kebijakan akuntansi sepanjang perubahan tersebut memenuhi syarat yang diatur dalam paragraf 14 IAS 8 (PSAK 25) sebagai berikut:

"An entity shall change an accounting policy only if the change:
(a) is required by an IFRS; or
(b) results in the financial statements providing reliable and more relevant information about the effects of transactions, other events or conditions on the entity’s financial position, financial performance or cash flows."

Persyaratan ini dibuat untuk menjamin konsistensi dalam laporan keuangan yang dihasilkan oleh entitas.

Namun, perlu diingat hal-hal terkait perubahan kebijakan sebagai berikut:

1. Tidak disebut perubahan kebijakan apabila:

• substansi transaksi berbeda dengan transaksi sebelumnya
• transaksi yang baru belum pernah terjadi sebelumnya atau sebelumnya tidak material

 2. Pengecualian untuk:

• Penerapan awal suatu kebijakan untuk menilai-kembali aset sesuai dengan PSAK 16: Aset Tetap atau PSAK 19: Aset Takberwujud tidak mengacu pada standar ini tapi mengacu pada standar terkait.
• Kenapa diatur berbeda? karena meskipun ini merupakan perubahan kebijakan akuntansi perubahan tersebut tidak perlu diterapkan secara retrospektif sebagaimana umumnya perubahan kebijakan akuntansi. 
• Apa itu retrospektif? kita lihat di bahasan selanjutnya :)

Nah, sekarang bagaimana perlakuan akuntansinya kalau kita melakukan perubahan kebijakan akuntansi? Jawabannya adalah tergantung sebabnya. Sebab yang diijinkan hanya ada 2 sebagaimana didiskusikan diatas :

• required by an IFRS

• Kalau perubahan  tersebut disyaratkan oleh suatu standar akuntansi maka mengacu kepada ketentuan transisi atau kalau tidak ada maka diterapkan secara Retrospektif.
• results in the financial statements providing reliable and more relevant information about the effects of transactions, other events or conditions on the entity’s financial position, financial performance or cash flows. (atau bisa disebut "changes an accounting policy voluntarily" yaitu perubahan secara sukarela)
• Apabila perubahan dilakukan secara sukarela maka perubahan tersebut harus diterapkan secara Retrospektif.

Pengungkapan

Pengaturan mengenai pengungkapan diatur dalam paragraf 28-30 sbb:

• Ketika penerapan awal suatu standar akuntansi entitas harus mengungkapkan hal-hal sebagai berikut:
• the title of the IFRS
• when applicable, that the change in accounting policy is made in
  accordance with its transitional provisions
• the nature of the change in accounting policy
• when applicable, a description of the transitional provisions
• when applicable, the transitional provisions that might have an effect on
  future periods
• for the current period and each prior period presented, to the extent
  practicable, the amount of the adjustment:
• for each financial statement line item affected; and
• if IAS 33 Earnings per Share applies to the entity, for basic and diluted
  earnings per share;

• the amount of the adjustment relating to periods before those presented,
  to the extent practicable; and
• if retrospective application required by paragraph 19(a) or (b) is impracticable for a particular prior period, or for periods before those presented, the circumstances that led to the existence of that condition and a description of how and from when the change in accounting policy has been applied.
• Financial statements of subsequent periods need not repeat these disclosures.

•  Ketika melakukan perubahan secara sukarela atas kebijkan akuntansi:
• the nature of the change in accounting policy;
• the reasons why applying the new accounting policy provides reliable and
  more relevant information
• for the current period and each prior period presented, to the extent
  practicable, the amount of the adjustment:
• for each financial statement line item affected; and
• if IAS 33 applies to the entity, for basic and diluted earnings per share;
• the amount of the adjustment relating to periods before those presented,
  to the extent practicable; and
• if retrospective application is impracticable for a particular prior period, or
  for periods before those presented, the circumstances that led to the
  existence of that condition and a description of how and from when the
  change in accounting policy has been applied.
• Financial statements of subsequent periods need not repeat these disclosures. 
• Ketika terdapat standar akuntansi baru yang belum efektif
• this fact; and
• known or reasonably estimable information relevant to assessing the possible impact that application of the new IFRS will have on the entity’s financial statements in the period of initial application.
• the title of the new IFRSthe title of the new IFRS
• the nature of the impending change or changes in accounting policy
• the date by which application of the IFRS is required
• the date as at which it plans to apply the IFRS initially; and
• either:
• a discussion of the impact that initial application of the IFRS is
  expected to have on the entity’s financial statements; or
• if that impact is not known or reasonably estimable, a statement to
  that effect.

PERUBAHAN ESTIMASI

Pengertian
Sebelum kita membahas pengaturan akuntansi mengenai perubahan estimasi, alangkah lebih baik kalau kita memahami terlebih dahulu apa itu perubahan estimasi. Perubahan estimasi akuntansi didefinisikan dalam paragraf 5 sbb:

"A change in accounting estimate is an adjustment of the carrying amount of an asset or a liability, or the amount of the periodic consumption of an asset, that results from the assessment of the present status of, and expected future benefits and obligations associated with, assets and liabilities. Changes in accounting estimates result from new information or new developments and, accordingly, are not corrections of errors."

Kata kunci yang membedakan antara perubahan estimasi dan perubahan kebijakan akutansi adalah adanya "new information" atau "new development" yang mengakibatkan perubahan estimasi akuntansi. Sehingga perubahan ini bukan diakibatkan oleh adanya kesalahan.

Selanjutnya di paragraf 32 IAS 8 (PSAK 25) memberikan contoh perubahan estimasi sebagai berikut:

• bad debts;
• inventory obsolescence; 
• the fair value of financial assets or financial liabilities; 
• the useful lives of, or expected pattern of consumption of the future economic benefits embodied in, depreciable assets; and 
• warranty obligations.

Perlakuan Akuntansi
Perlakuan akuntansi untuk perubahan estimasi ini diatur dalam paragraf 36 dan 37 sebagai berikut:

Paragraph 36
The effect of a change in an accounting estimate, other than a change to which paragraph 37 applies, shall be recognised prospectively by including it in profit or loss in:
(a) the period of the change, if the change affects that period only; or
(b) the period of the change and future periods, if the change affects both.

Paragraph 37
To the extent that a change in an accounting estimate gives rise to changes in assets and liabilities, or relates to an item of equity, it shall be recognised by adjusting the carrying amount of the related asset, liability or equity item in the period of the change.

Pengungkapan
Pengungkapan atas perubahan estimasi akuntansi diatur dalam paragraph 39 dan 40 sbb:

Paragraph 39
An entity shall disclose the nature and amount of a change in an accounting estimate that has an effect in the current period or is expected to have an effect in future periods, except for the disclosure of the effect on future periods when it is impracticable to estimate that effect.

Paragraph 40
If the amount of the effect in future periods is not disclosed because estimating it is impracticable, an entity shall disclose that fact.
KESALAHAN

....



RETROSPEKTIF VS PROSPEKTIF

Retospektif? apa itu artinya? Begini untuk perubahan akuntansi dan estimasi terdapat 2 pilihan penerapan yaitu:

1. Retrospektif
2. Prospektif

Untuk penerapan Retrospektif dapat dibagi menjadi 2  jenis:

1. Kalau terkait dengan penerapan suatu standar akuntansi maka disebut "Retrospective application"
2. Kalau terkait dengan penyajia kembali (karena adanya kesalahan di masa lalu) disebut "Retrospective restatement"

Nah, definisi dari masing-masing dapat dilihat pada paragraf 5 sebagai berikut:

Retrospective application is applying a new accounting policy to transactions, other events and conditions as if that policy had always been applied.

Retrospective restatement is correcting the recognition, measurement and disclosure of amounts of elements of financial statements as if a prior period error had never occurred.

Prospective application of a change in accounting policy and of recognising the effect of a change in an accounting estimate, respectively, are:
(a) applying the new accounting policy to transactions, other events and conditions occurring after the date as at which the policy is changed; and
(b) recognising the effect of the change in the accounting estimate in the current and future periods affected by the change.